以战略为径、价值链为纬的管理会计的实践，不仅是理论层面的，更是我们在多年的实践中总结而来的宝贵经验。“坐在浙江省机电集团六楼俞乐平的办公室，透过窗户就能清晰地看见吴山，当我们问起前不久在2014年管理会计实践中国行杭州站的主题演讲时，俞乐平很快地记起并答道。当时她以嘉宾身份出席并做出主题分享——企业应尝试打造以战略为导向、以价值链为基础的管理会计体系，围绕”战略定位、实施、执行、控制到战略评价与扩展“按序践行。这位担任着集团副总会计师和旗下控股子公司浙商金融服务公司董事长的女士，充满了知性、干练和从容，同时她也是浙江省第一批教授级高级会计师、浙江省教授级高级会计师评委会委员、浙江省总会计师协会常务副会长。
很大程度上因为植根于2000年由浙江省机械工业厅及其所属企事业单位成建制转体，浙江省机电集团具备深厚的制造型企业体制的传统，在此基础上，拥有丰富专业、学术经验的俞乐平所提炼的此套理论的确赋有鲜明的独创性和适用性。
管理会计经纬论之全面管理
从起步财会领域三十余年至今，善于学习与总结的她，通过不断摸索逐步提炼出自己的管理思想，对企业管理形成了独立的认识：围绕企业的发展战略，以价值链为基础，通过管理会计的方法与手段对企业各环节的管理与控制，能达到对内深化、对外扩展提升企业的核心竞争力。俞乐平认为以战略导向为径、价值链为纬，纵横交错构成有机整体的管理会计实践，涉及战略目标与战略定位、战略实施的体系、战略执行、战略控制、战略评价和战略扩展，而战略执行又是其实施过程，具体涉及到：设计与研发管理、预算与全面管理、投资与资本管理、采购与物流管理、生产与成本控制等11项措施。也正是基于这些理论与实践的结合，从10多年前开始担任由省级政府机关成建制转制为大型企业集团的财务负责人起，俞乐平结合集团子公司多、涉及行业多、生产型企业多的特点，通过专业理论的学习与理解，在企业管理会计的实践中，提炼出具有自身集团特色的管理理念和措施，在分解落实集团整体战略目标的工作里，在经纬论体系的战略实施与执行环节，俞乐平认为，管理会计尤其需要关注两大重要方面：全面管理和成本控制。正因此，在她的主持下，集团建立了从全面预算管理、成本控制、资金管理、信息化管理、绩效考核、风险控制等一整套的财务与管理的制度体系，并在实践中逐步深化与完善。如：近年来集团根据战略发展目标及经营需要，在银行间交易市场持续发行了债券，为做到既符合企业资金需求又成本最小化，她运用专业分析能力，带领团队通过跟踪分析和预测，合理确定发行时间窗口及发行节奏并成功发行，为集团节约了资金成本，这就是管理会计发挥的作用，并通过管理实践体现出财务创造的价值。
管理会计经纬论之全面预算
在对财务、物质、文化以及无形资产做资源配置时，绝大多数企业都会采用全面预算的方法，作为管理会计的抓手，全面预算管理实际是财务管理的龙头。“在日常管理中，存在一个误区：一些企业的财务负责人认为全面预算的覆盖范围是企业全部财务资源集合的领域，但其实，全面预算是对企业财务资源和非财务资源全部控制进而对企业生产经营加以管理。”自2006年集团实施全面预算管理以来，此项管理工作一直由俞乐平所负责的部门牵头组织并实施，为此，她曾多次下企业，与各企业的管理层和经营团队人员及集团管理层进行沟通并得到支持，提出并明确了集团实施全面预算管理的三大要素：全过程、全员、全面。即要做到组织动员企业的各个环节和各部门全员参与全面预算工作，预算指标的确定要围绕企业的发展战略，这样才能从企业投资、生产、资金和设备在内的各环节都有年度预算。
与此同时，为了达到将以上三要素有效渗透于战略实施并对价值链产生作用，俞乐平向我们介绍了“二下二上”的全面预算管理模式。和通常的“二上二下”模式有所区别的是，“二下二上”是以集团战略为出发点，根据集团的总体预算的财务指标和非财务指标，包括财务指标、投资项目及预算、资金筹划与管理、科技创新与项目、研发目标及预算、安全生产与管理、质量管理等，通过“一下”以指导指标的形式分解到各个分、子企业，而各个分、子企业则根据自身实际，依照企业价值创造的过程层层分解落实到供应、生产、技术、销售等各环节、各部门、各岗位后，上报集团，此为“一上”。而集团在企业“一上”的基础上，集团预算管理委员会根据集团的《全面预算管理办法》，对各企业的“一上”预算进行审核，并下达“二下”预算建议指标，由各子公司根据现代企业治理要求，提交本企业董事会审核通过后再上报集团，此为“二上”。俞乐平说，“因为集团的各子公司都是独立的法人主体，其预算应由本企业的最高权力机构董事会来确定，但集团要以战略为导向，通过以上的程序来指导子公司确定年度预算并执行。”
显然，预算制定的过程看起来更复杂，需历时数月，但正是经历这些过程，使得集团与子公司间能围绕发展战略，更理性地分析行业发展趋势、市场竞争、经济走势，才制定出更趋合理和可行的年度预算。但预算编制只是一个过程，更重要的是预算的执行与控制。因此，作为预算牵头和组织的负责人，俞乐平每月都会根据集团和各子公司的预算执行情况进行分析与预测，并提出纠偏的预警和措施，以保证预算执行的偏差率为最小。当然，根据集团的《全面预算管理办法》和《经营业绩考核办法》，对于年度预算执行偏差率在正负15%的，则还将影响企业经营管理者的年度绩效考核。
也正是基于以上管理措施，机电集团的全面预算管理工作才能做得更加扎实，年度的预算目标才能做到横向到边纵向到底，人人肩上有担子，从而也体现了管理会计在企业的实施及成效。
管理会计经纬论之新的成本控制途径
在制造型企业的价值链中，研发与设计是生产、营销与服务的一项基本职能，而成本控制在大多数情况下上升成为左右生产决策的重要因子，甚至二者有不可分割的紧密关联。机电集团在成本管理与控制上，除了注重企业研发与设计的经济性，还把目光投向源头的采购的供应成本，“原因很简单，它会直接影响到企业后续的一系列成本。”目前不少企业选择公开招标的方式力求降低采购费用，俞乐平却换了个角度，“提高议价能力与企业信誉是比较传统的做法，我们在探索并一定程度地运用了一些其他手段，如金融服务的手段，通过供应链的金融服务提高企业的成本控制能力。”越来越多的市场案例也已经证明，充分掌握设计的经济性、可替代性并适当地匹配经济手段为日后料工费各个环节的生产成本开辟了新的节省路径。
除此以外，成本控制还将囊括产品制造之后汇入的物流成本、服务成本、资金成本、人员成本等。机电集团从成建转制初就提出了完全成本控制的理念，当年由俞乐平起草并在集团内实施的机电集团成本控制实施意见，提出了建立以价值链价值流活动的成本控制方法。其成本管理内容主要包括：设计(开发)、采购成本、生产、物流、销售、服务以及资金、人文和质量成本。在此基础上，集团近几年又提出了控制质量成本、安全成本和环境成本，这些成本控制范围的变化，在俞乐平看来，一方面是生产经营实践中所提炼的，另一方面也是为加强集团管理、提高企业核心竞争力的需要。集团生产制造型企业有多家，机电集团推行的成本控制方法，对企业实施产品成本价值分析，为其生产决策提供了依据，不论是生产工艺水平决策，或是继续加工、特殊订货乃至自制外购、产品组合决策，都在成本控制的过程中得以满足。
“一个企业的产品是否具备核心竞争力，价格拥有很大的驱动力，所以成本控制是非常关键的因素。此外，我们生产的产品在市场上如果具有不可替代性的功能，那才是其商业价值的真正体现。”由表及里，俞乐平表示财务人员应习惯性地去思考问题背后的根本动机。
管理会计经纬论之科技行为财务创新
企业科技行为是科技与经济结合的桥梁与纽带，以企业自身经济利益的追求作为最重要的动因，其实质是一种经济行为而非单纯的研发行为。基于对技术商业潜力的认识，新技术构思，新产品或新服务的创造是企业商业价值实现的整个过程。在这个过程中，包含了相关生产条件和生产要素的重新组织、重建或新建效能更强、效率更高和费用更低的生产经营系统。企业的财务管理在企业的生产经营系统中，因其管理与监督职能在企业价值创造过程中，承担着不可或缺的角色，能促进和规范企业科技行为，辅之以企业科技价值的实现。
“科技机电”是机电集团近来作为企业科技行为的一个抓手。俞乐平带领团队从管理会计的视角出发，发挥其专业优势，分析了企业科技行为的财务特征，经过研究与论证，设计并提出了企业科技行为的财务创新指标结构体系，指标结构确定为“三大层”，主要指：基础指标层、全程式指标层及明细指标层。基础指标层又具体分解为企业资产、负债及销售，以全面的反映企业的总体经营状况，选取的指标是衡量企业是否健康、持续发展的基础指标。全程式指标的设定是指财务管理的参与深度可以决定企业管理的效益。明细指标的选取考虑了科技企业在发展过程中投入、产出及效益转化等关键控制点。投入指标板块中从财务角度考虑的主要控制点为研发经费的投入程度和资金来源的可靠程度。产出指标主要是考虑科技型企业的技术向产品转化过程中的指标板块。“产出作为一个承上启下的过程，从财务指标考虑，选择了与企业产值相关的指标，效益转化指标的实质是科技型企业产品市场化的体现，是反映企业最终盈利能力的指标板块。”俞乐平指出。
以上企业科技行为的财务指标体系的建设，通过集团财务科技行为全程式财务管控模式的实施，即在集团内建立财务部门参与科技创新项目过程管理的机制，通过参与项目前期筹划，从技术经济和财务风险控制层面，揭示风险提出管理建议，实施过程控制服务于企业的技术创新活动，使得财务从企业科技创新的战略制订、项目策划、实际操作、成果转化、效益评估到利益分配等，提供全过程、全方位的优质服务，体现了财务部门对企业科技创新工作的管理、服务及支持，从中也体现了财务人员在企业科技创新的管理与服务中同样能创造价值。机电集团“科技机电”建设及评价体系中已实施多年，按照其财务创新指标体系进行的考核并评价，反映较好。
管理会计经纬论之人才化
无论如何，利用管理会计修护财务生态系统的利弊难料，因此，财务人才的建设与培养一直以来始终不能在财务发展的任何一个阶段轻易就淡出企业财务规划的视野，对于如何塑造管理型财务人才，俞乐平向我们分享了三大秘诀。
排在第一位的是锻炼持续的学习能力。正如越来越多的企业推行财务轮岗制的出发点一样，就个人素质而言，俞乐平把自己至今所取得的一切职业上的成功归功于对知识的渴望。上世纪80年代中期，从一个专业技术的助理工程师依照领导安排转行财会工作，由转评为助理会计师起步，后开始会计学学历教育的重新学习到上世纪90年代初期的会计师职称考试成功、90年代中期的一次全科通过CPA统考，一步步走来不容易。而俞乐平并未打算停下脚步，又于90年代末期陆续参加全国统考取得了注册税务师、注册资产评估师和注册企业法律顾问执业资格，且均一次全科通过。不同岗位不同角色的历练，先后担任企业财务科长、会计师事务所所长、集团投资部经理、审计部经理、资产财务部经理、副总会计师、企业董事长等，实践的过程伴随着能力的提升与知识的积累。如今，俞乐平还受聘于浙江财经大学、浙江工商大学和杭州电子科技大学兼职教授，担任MPAcc会计学硕士的实务导师，也是浙江省会计领军人才班的培训老师，经常受各级财政部门、大专院校、企业集团、金融机构邀请去讲学与讲课，“我享受知识在积累与释放中带来的充实感。”俞乐平如是说。
其次，作为浙江省总会计师协会常务副会长，她分管着协会的学术研究工作，同时身为集团财务负责人，俞乐平每年都会结合企业财经热点或财税管理难点问题，提出课题研究方向，组织或带领自己的团队开展课题研究并将研究成果付诸于工作实践中。如以她为主创人的《机电企业科技创新的全程式财务管理》获第十六届全国企业管理现代化创新成果二等奖，总会计师协会组织的多项课题分获中国总会计师协会课题一、二等奖。“技术革新、流程再造对生产型企业的财务成本控制有很重要的意义，会计岗位如今也不再是越老越吃香，不学习就面临被淘汰，一个企业的CEO需要可以为其提供解决方案的CFO，有‘为’才有‘位’。”在俞乐平看来，财务人才的转型以促进企业发展，财务领导者责无旁贷。
此外，机电集团的人才培养规划让更多财务骨干人员了解并体验到自我提升的机会和成就感。一方面，集团财务部门每年都会提出财会人员培养和培训计划并纳入年度预算，近些年来，每年都会选送集团企事业单位的财务负责人参加北京、上海和厦门国家会计学以及上海财经大学等单位的订单式培训;另一方面，培养并选派年轻的财会业务骨干下派企业任职并锻炼。如今，从集团财务部门下派的财会干部，有多人分别担任子公司总经理、副总经理、财务部经理，集团的财务部门已成为人才输出的揺蓝，这些昔日的财会骨干在集团的发展中得到锻炼并成长为企业的管理者。
“总之，使管理会计人才成为创造企业价值真正的主力军，将是我们一直要坚持下去的事。其实，浙江的企业在管理会计理论与实践的结合上有很多的创新，浙江省总会计师协会已于去年组织课题，我也是此项课题组成员，我们正在对会员企业中的管理会计创新与实践进行研究，其研究成果不仅是管理会计理论的探索与提升，更将撰写并编辑管理会计创新案例集。这不仅是我们这一代会计人要做的事，更希望通过我们的举手之劳，带动更多的会计人更好地从事这项崇高的职业，从而推动我国管理会计事业的发展。”俞乐平说。
