增值型内部审计应用效果及对策研究
在经济全球化的今天，为了顺应国际发展的趋势，内部审计已经进入了价值增值的新阶段。内部审计的新发展是实践检验的结果，现代企业的经营风险加大、公司治理结构的转变以及内部组织战略重组都要求内部审计不断地发展和完善。但在实践中我们发现我国的内部审计还存在着很多问题，譬如说内部审计的质量不高、内部审计增值的效果不明显和内部审计增值的效果难以衡量等方面，正是因为这些问题导致了内部审计并未真正实现其增值作用，我国的内部审计实质上并未迈入价值增值的新阶段。因而我们发现内部审计增值的问题，并对其改进和完善的对策进行探讨，具有深刻的理论和实践意义。不仅能为以后的研究提供借鉴，而且能改善内部审计绩效，发挥内部审计的功能，使内部审计也参与到了高级管理者的决策层次上来，以促进治理效率的提高，降低企业经营风险，帮助企业实现价值增值。
一、增值型内部审计的提出
自20世纪40年代以来，内部审计发展几经更迭，从最开始的以查错防弊为主的财务审计到逐步引入内控制度监察等非财务审计内容，60年代至80年代间非财务审计一度占主导地位，2001年安然等财务舞弊案的发生才促使目前内部审计确认与咨询并重的局面。从历史的发展可以看出，传统审计上的确认是内部审计为组织创造价值的重要方式，但公司治理、风险管理、内部控制等业务咨询功能也是企业对内部审计新的需求。
目前，国际内部审计师协会I-IA是国际上致力于内部审计发展与推广的重要组织，它的成立不仅标志着内部审计职业化的开始，也成为了内部审计发展的重要航向标，刻印着内部审计的整个演变过程。自1941年成立以来，IIA对内部审计的内涵前后进行了8次修改与界定，在很大程度上反映了内部审计当时的发展状况与需求，尤其是增值型内部审计发展历程。
1996年，国际内部审计师协会在《内部审计的未来：特尔斐研究》研究报告中提出了内部审计应当提供增值服务，指明内部审计的未来发展方向。其后，IIA发现内部审计的定义已经不能满足当前审计实务的发展现状，新的内部审计业务不断涌现，在2001年，IIA在新的内部审计职业准则《内部审计实务标准》框架中重新对内部审计进行了界定，认为“内部审计是一种独立、客观的保证和咨询活动，其目的在于为组织增加价值并提高组织的运作效率。它通过系统化和规范化的方法，评估和改进风险管理、控制和治理过程，从而帮助组织实现目的。”这是第一次在内部审计的定义中正式提出“其目的在于为组织增加价值”，内部审计的咨询功能逐步走入内部审计研究与实务的范畴，内部审计的目标内涵逐渐向价值增值演变。2004年，I-IA为适应内部审计为组织增加价值的要求，提出内部审计应当为公司治理提供评价和咨询服务，对与道德标准相关的企业组织目标、程序以及活动的制定、执行的有效性进行评估。2011年，IIA发布的《国际内部审计专业实务框架》对内部审计“增加价值”定义为“内部审计通过确认与咨询服务，增加组织实现既定目标的机会，确认运营的改进，并/或降低风险暴露的程度，从而为组织增加价值”，重申内部审计“其目的在于为组织增加价值”。
我国增值型内部审计起步时间较晚，落后于西方发达国家。在2003年，审计署发布的《关于内部审计工作的规定》中称“内部审计是独立监督和评价本单位及所属单位财政收支、财务收支、经济活动的真实、合法和效益的行为，以促进加强经济管理和实现经济目标”。该定义并没有涉及到内部审计的增值功能，更多地强调的是内部审计的财务审计与监察作用。同年，内部审计协会在《内部审计基本准则》中定义内部审计是“组织内部的一种独立、客观的监督和评价活动，它通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现。”该定义在较大程度上借鉴了IIA对内部审计的定义，并结合了我国的实际，但是没有正面地提出内部审计旨在为组织创造价值，也没有重视内部审计的咨询功能，更多地强调了内部审计的监督、评价作用。2012年，为了适应内部审计的最新发展，更好的发挥内部审计准则在规范内部审计行为、提升内部审计质量方面的作用，内部审计协会对《内部审计基本准则(2003)》进行了全面、系统的修订，并于2013年8月以公告形式发布了新修订的《中国内部审计准则》。新修订的《中国内部审计准则》明确提出内部审计的目的是“促进组织完善、增加价值和实现目标”，基本上实现了与国际内部审计师协会(IIA)定义的接轨。
总的来说，无论是国际上还是我国国内，内部审计的增值功能越来越受到重视，增值型内部审计在公司治理、内部控制与风险管理等方面的作用也越来越重要。增值型内部审计即增加组织价值，表明内部审计不只是消耗成本，也可以通过确认和咨询两大手段为组织增加价值，将是内部审计理论与实务未来的发展方向。
二、衡阳市增值型内部审计现状
为了解衡阳市增值型内部审计的现状，在衡阳市审计局的大力支持下，课题组通过问卷调查、企业座谈以及实地观察等方式对衡阳市各类企业开展增值型内部审计调研。此次共发放问卷260份，回收有效问卷231份，涵盖了衡阳市行政单位(35家)、事业单位(67家)、国有企业(18家)、民营企业(81家)、外商投资企业(23家)以及上市公司(7家)等231家，其中大型企业占22%，中型企业35%，小型企业43%。对回收的问卷进行整理、归纳，分析衡阳市增值型内部审计现状如下：
(一)内部审计机构设置情况，主要包括两个层次：第一，内部审计机构独立性。24.5%的衡阳市企业内部审计机构设在财务部门，11.75%隶属于审计中心，仅7.75%成立了独立的职能部门，其次也有与纪检监察、人事部等合署办公情况，近一半的企业无法说明内部审计部门的隶属情况，此比例情况充分地说明了衡阳市企业内部审计机构独立性情况不容乐观，这十分不利于内部审计独立、客观地开展审计业务。同时，内部审计机构监管以内部审计机构独立性为基础，科学合理的监管有利于内部审计业务的有效开展，据统计了解，只有5.25%的内部审计部门隶属于董事会或审计委员会，更多的内部审计机构倾向受制于副总经理(19.50%)和总会计师(20.25%)。第二，内部审计人员构成。对于衡阳市企业内部审计机构，兼职的内部审计人员要远高于专职内部审计人员，所占比例为68.4%，如此不科学的审计人员聘用会在很大程度上降低衡阳市内部审计的专业水平，达不到为企业增加价值的目的。其次，在学历结构方面，本科人数与大专人数占所有从业人数的61.25%，20.5%的从业人员低于大专学历；从从业年限来看，高达40.25%的从业人员仅具有5-10年的工作经验，31%的有11-20年的从业经验，20年以上的占20.75%。学历与从业年限能有效地从侧面反映内部审计效率问题，9成以上的被调查人员都反映衡阳市内部审计从业人员素质是影响内部审计增值效果的关键因素，低于大专学历和5-10年从业年限的内部审计人员比例也都表明从业人员综合能力有待提高。
(二)增值型内部审计应用情况，从以下几个方面调查分析：第一，开展内部审计工作时点方面，增值型内部审计不仅需要事后审计，而且需要事中审计、事前审计，不断地为企业各项工作提供咨询服务，以达到增值目的。调查表明34.75%的衡阳市企业事后、事前、事中都会进行审计，26.5%企业则以事后审计为主、部分事中审计，但是24%的企业可以说没有开展内部审计或者其内部审计形同虚设，几乎无法发挥内部审计为企业创造价值的能力。第二，开展内部审计工作内容方面，增值型内部审计打破了传统审计的查错防弊功能局限，更多地引进了对公司治理、内部控制以及风险管理等方面的确认与咨询服务等，以此为企业增加价值。但是，衡阳市企业的调查显示，只有16.5%的企业对内部控制、风险管理等进行内部审计，财务审计仍然居于主导地位，较为忽视内部审计参与管理的能力。同时，针对内部审计是否承担相应的管理职责，我们进行了深入的调查。调查结果指出，19.75%的企业内部审计参与了企业决策，参与物资采购和参与经营管理的企业比例分别为17.50%、17.25%，仍有近20%的企业并不履行管理职责。
三、衡阳市内部审计增值效果
(一)界定衡阳市内部审计增值效果评价内容
为了进一步了解衡阳市内部审计增值效果，本文借鉴平衡计分卡理念，将衡阳市增值型内部审计应用效果的内容分为四类：财务方面、客户方面、业务流程以及学习与成长，总共包括42项内容。在对衡阳市增值型内部审计应用效果开展调查时，主要问询了各项内容是否达到效果以及效果如何，即如果达到了增值效果，那么增值效果为“很好”、“较好”或者“不好”，具体调查结果如下表1所示。
(二)调查结果统计与分析
1.财务方面。近三成的调查对象表示，其企业的内部审计并没有达到节约外部审计费用、降低运营成本、纠正财务处理不当金额以及发现违纪违规等涉案金额效果，并且即使其他企业表示内部审计有达到这四项效果，但其中一半的企业均认为效果“不好”，32%的企业认为效果“较好”。其次，几乎所有的企业均表示内部审计有带来日常经营活动资金的节省、达到控制成本的目的、审减了工程金额，同时实施效果普遍反映“很好”或者“较好”。
2. 客户方面。首先从整体实施效果来说，绝大部分企业表示内部审计在客户项内容效果仅为“较好”，效果选项“很好”的企业比例仅徘徊在5%-20%之间。其次，从单项判断上看，12.4%的企业表示其审计意见并不能被其他部门有效采纳，且18.56%的企业认为内部审计并没有提高其他部门的生产效率；约30%的企业认为内部审计并没有帮助发现管理层的违规情况，也没法向董事会和高管层做出客观保证(15.7%)。
3. 业务流程。在此内容方面，明显地展现了衡阳市内部审计增值效果的薄弱环节，即风险管理。有关风险管理方面的内容，结果反馈不理想，诸如是否提出风险管理方法和控制措施、是否开展了内部审计自我评估、是否降低了企业经营风险等，约40%的企业选择“否”。其次，只有67.34%的企业表示应用了先进的内审信息技术，其中约48%的企业效果仅为“较好”，这意味着有近一半的衡阳市企业仍然停留在传统的手工审计阶段，而没有应用先进的计算机审计软件辅助审计工作。
4.学习与成长。这是四项增值效果评定中结果最差的，例如在为保证审计人员职业素质上，近四成的调查对象表示内部审计人员没有拥有审计专业资格证书，三分之一表示企业并没有定期开展培训，且高达35%表示开展培训的效果“不好”。其次，在审计人员工作年限、准则等的熟练程度以及内部审计人员配备方面，被调查对象也认为并没有充分地满足内部审计要求，实施比例较低。
四、提高衡阳市内部审计增加组织价值效果的对策
通过调查分析，我们可以较为清楚地了解到衡阳市增值型内部审计现状仍存在着一定的问题，各企业内部审计在财务方面、业务流程、客户方面以及学习与成长等方面增加组织价值效果仍不理想。因此，为了提高衡阳市内部审计增加组织价值效果，本文针对财务方面、客户方面、业务流程以及学习与成长等方面提出以下对策建议：
(一)深化内部审计增值观念，加大内部审计机构独立性建设。从我国现在的内部审计相关制度中也可以看出，我国对于内部审计的定义更多地局限在查错防弊的监督者定位上，并没有充分地认识到内部审计的增值作用，增值理念尚未在内部审计系统中形成。但是，内部审计的提升必须以内部审计增值观念的植入为基础，因此我们应当逐步在内部审计工作中深化增值观念，促使审计人员在审计工作中时刻牢记增值理念，这样才能很好地发挥内部审计的增值效果。同时，可以辅以制度建设与内部审计文化建设，在制度与文化中融入内部审计增值观念。然而，影响到衡阳市内部审计增值观念的重要障碍之一就是内部审计机构缺乏独立性，增值型内部审计部门要发挥其增值作用就必须具有独立的工作地位，在其履职过程中不会因为独立性差而影响增值效果。一般来说，内部审计部门不应当直接设置在财务处等主要审计对象中，也不宜隶属于管理层等，即使考虑到企业规模。对于小规模企业由于成本效益的原因不会单独设立审计处，可以让审计人员直接隶属总经理或者外聘审计人员；可以独立设置增值型内部审计部门的企业应当设立独立的内部审计部门，并且由董事会、审计委员会、监事会等直接领导。
(二)强化内部审计部门沟通，部分部门可整体移位。衡阳市的调研数据揭示了增值型内部审计提出的管理意见并没有被有效地采纳，说明目前衡阳市企业高管层、董事会等客户都还没有意识到内部审计的增值功能，认为内部审计纯粹是对财务进行监督与审核，因此才会消极对待内部审计。高管层、董事会等客户对内部审计增值功能的不重视会直接影响到内部审计在公司治理、风险管理与内部控制等领域发挥增值作用，制约增值型内部审计工作的开展。而调查反馈也表示内部审计部门的意见并不能很好地改进其他部门的生产效率，在违规等情况的检查方面效果不显著，造成如此的原因可能是增值型内部审计部门没有真正地了解其他部门或管理层等的诉求。这样的结果涉及到两方的沟通问题，当高管层等直接参与到内部审计会议中，通过交谈可以更透彻地了解到增值型内部审计的作用；当内部审计参与到其他部门的工作中，通过跟踪调查才能更清晰地认识到其他部门问题所在，以给予合理建议并发挥增值作用。例如，衡南县某银行在针对此问题时，创新性地提出了“整体移位”的思想，即根据董事会与审计委员会的安排，内部审计部门临时性地对下属金融系统开展为期15-20天的重点监督，期间该金融系统所有人员休假，内部审计人员全面接手工作。整体移位促使该银行几乎完全掌握下属金融系统的弊端与风险，及时挽回不良损失，以为企业创造价值。但是，该方法的使用也有一定的局限性，需要内部审计人员具有被移位职位的专业知识，否则无法顺利开展，严重到会影响企业的正常生产经营。
(三)引入内部审计信息技术，扩大内部审计服务内容。我们知道生活中很多事情都是技术决定成败，内部审计也不例外，内部审计增值理念离不开相应的内部审计技术的支撑，先进的内部审计技术可以直接影响到内部审计增值的效率、效果。鉴于衡阳市目前内部审计信息技术应用较为落后的局面，认为引进先进审计技术刻不容缓。在增值型内部审计技术应用方面，可以构建信息化审计数据平台，如衡阳国资委的经验值得借鉴，其对所有国家资产均建立台账，对每笔台账开展分类管理，新的资产开辟或新的效益形成等都可以快速审查，这对于保证公民合法权益、保护国有资产等都极为重要。此外，比如审计软件等计算机技术可以全面应用到内部审计工作中，同时应当辅以内部审计与计算机技术融合相关研究，在理论上指导增值型内部审计实践。其次，在业务流程方面，衡阳市内部审计增值效果不显的一个主要问题是内部审计服务内容较为狭窄，仍然停留在传统的财务审计方面。因此，若要内部审计充分地发挥增值作用，就必须扩大内部审计服务内容，在公司治理、风险管理和内部控制等领域开展确认与咨询。当然，这离不开企业的实际情况，例如衡阳某学校在增值型内部审计工作中更多地应用了其公司治理、内部控制领域的确认、咨询功能，因此为该学校审减了数额庞大的工程费用，增加组织价值效果显著，但是该学校也指出增值型内部审计在其风险管理方面作用不大，主要在于学校不是营利组织，整体风险较小。
(四)优化内部审计人员配置，提高内部审计人员素质。内部审计要达到良好的增加组织价值效果，归根到底都是以审计人员的自身素质为基础，因此在提高内部审计增值效果时离不开对人员素质的强化。在这点上，我们可以清楚地了解到衡阳市内部审计人员素质的严峻形势。因此，本文认为可以通过两个途径来达到目的：一则优化人员配置，《内部审计基本准则》也明确指出“内部审计人员必须具备必要的学识及业务能力，熟悉本组织的经营活动和内部控制”。因此，通常可以在聘任内部审计人员时选用全职、高学历、工作经验丰富或者拥有审计专业资格证书的人才，内部审计人员的数量也应当尽量充足；二则提升人员素质，主要是通过培训的方式，一般来说，经常性的培训不仅能够巩固内部审计人员已经掌握的知识与技能，更能够借机汲取最新的审计观念与审计技术，能最快速地跟进内部审计发展。当然，培训工作不仅可以在企业内部进行，各级内部审计师协会也可以定期对内部审计人员开展后续教育。
(来源：东奥会计在线)
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