2015年2月6日，国家税务总局(下称“税务总局”)在其官方网站正式发布了《关于非居民企业间接转让财产企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2015年第7号，下称“7号公告”)。7号公告是一般反避税原则在非居民企业间接转让中国应税财产交易领域的具体适用，也是维护中国税收主权和权益的重要工具。7号公告的重磅来袭，势必将对非居民企业参与重组交易带来深远影响。我们将对7号公告带来的非居民企业相关中国税收环境影响展开系列解析，谨供参考。
7号公告发布的历史背景
自2008年1月1日起生效的《中华人民共和国企业所得税法》(下称“《企业所得税法》”)，构建了以居民企业和非居民企业为征管对象的所得税综合课税体系。通过非居民企业间接参与对中国居民企业的投资，是许多年来跨境资本市场中较为主流的交易架构。《企业所得税法》施行以来，税务总局在非居民企业跨境投资领域的中国税收征管力度也日益加强。
2009年12月10日，税务总局颁布了著名的《关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知》(国税函[2009]698号，下称“698号通知”)，将非居民企业间接转让中国居民企业的股权交易与直接转让一并纳入了中国企业所得税征管网络，在市场中引起了极大的震动。
2011年3月28日，税务总局发布《关于非居民企业所得税管理若干问题的公告》(国家税务总局公告[2011]年24号，下称“24号公告”)，对698号通知执行过程中出现的部分技术问题进行了澄清。
追溯至2008年1月1日起执行的698号通知，自发布之日起就在跨境投融资交易安排中成为一项焦点问题。698号通知执行以来，让市场参与者倍感焦虑的原因一方面在于税收成本的增加，更大的原因恐怕还是集中在698号通知和24号公告未能对资本交易涉及的中国税务遵从以及税务机关执法的确定性带来统一，进而在跨境交易安排中引起了诸多困扰。值得关注的是，7号公告引入了一套全新的征管机制，实际上对698号通知进行了更具确定性的补充;对参与中国市场投资的非居民企业而言，“确定性”无疑是一股巨大的正能量。
7号公告的法规依据
7号公告的法规依据是《企业所得税法》及其实施条例，以及《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则。此外，7号公告中涉及一般反避税案件调查的具体程序，应根据《一般反避税管理办法(试行)》(国家税务总局令2014年第32号)的有关规定执行。
比698号通知更广的适用范围
税务总局通过7号公告首次明确了“中国应税财产”的概念及相关课税原则：
(1)实质判定：非居民企业通过实施不具有合理商业目的的安排，间接转让中国居民企业股权等财产，规避企业所得税纳税义务的，应按照《企业所得税法》第四十七条的规定，重新定性该间接转让交易，确认为直接转让中国居民企业股权等财产;
(2)中国应税财产：指中国居民企业股权等财产，包括非居民企业直接持有，且转让取得的所得按照中国税法规定，应在中国缴纳企业所得税的中国境内机构、场所财产，中国境内不动产，在中国居民企业的权益性投资资产等;
(3)间接转让中国应税财产：是指非居民企业通过转让直接或间接持有中国应税财产的境外企业(不含境外注册中国居民企业，下称“境外企业”)股权及其他类似权益，产生与直接转让中国应税财产相同或相近实质结果的交易，包括非居民企业重组引起境外企业股东发生变化的情形;间接转让中国应税财产的非居民企业称“股权转让方”。
7号公告适用于不具有合理商业目的、规避中国企业所得税纳税义务的间接转让中国应税财产交易，适用于被转让的境外企业在华拥有特定应税财产(在华设立机构场所、在华拥有不动产或不动产公司、在华拥有权益性投资资产)的情况;根据7号公告的规定，其不适用于股权转让所得与股权转让方在中国境内所设机构、场所有实际联系的情况。
合理商业目的判定标准
实质重于形式，是中国税务机关对合理商业目的进行判定的基本原则。7号公告明确了对合理商业目的进行整体考虑和综合判定的八项分析因素：
(1)境外企业股权主要价值是否直接或间接来自于中国应税财产;
(2)境外企业资产是否主要由直接或间接在中国境内的投资构成，或其取得的收入是否主要直接或间接来源于中国境内;
(3)境外企业及直接或间接持有中国应税财产的下属企业实际履行的功能和承担的风险是否能够证实企业架构具有经济实质;
(4)境外企业股东、业务模式及相关组织架构的存续时间;
(5)间接转让中国应税财产交易在境外应缴纳所得税情况;
(6)股权转让方间接投资、间接转让中国应税财产交易与直接投资、直接转让中国应税财产交易的可替代性;
(7)间接转让中国应税财产所得在中国可适用的税收协定或安排情况;以及
(8)其他相关因素。
期待已久的“安全港”规则终于落地
在间接转让中国应税财产的交易中，7号公告对可直接认定不具有合理商业目的的情形以及应当认定为具有合理商业目的的情形进行了列举：
698号通知和24号公告部分退出历史舞台
7号公告于其成文日期2015年2月3日正式生效执行。2015年2月3日前发生但未作税务处理的事项，依据7号公告执行。698号通知第五条、第六条及24号公告第六条第(三)、(四)、(五)项有关内容同时废止。
我们将在近日陆续以《非居民企业税收政策重大变化系列解析》为题发布汉坤税法评述，并对7号公告所重构的中国非居民企业间接转让中国应税财产税收征管体系进行全面的深度解析，敬请关注。
