关于园林绿化企业常见涉税问题探讨
南陵县地税局课题调研组
一、园林绿化企业基本涉税业务的处理
(一)提供花木管护服务
1、不销售花卉苗木仅提供花木管护服务
有些机关、事业单位、企业和市政部门由于没有专门园林人员进行花木的养护，在自行采购花卉和苗木后，与园林绿化企业签订一定期限的花木管护服务合同。由园林公司提供人员、技术，为花木、园林提供日常浇水、施肥以及零星枯死苗木补种等管护服务。对管护劳务中属于《中华人民共和国营业税暂行条例》第八条第(五)项列出的农业机耕、排灌、病虫害防治、植保等劳务是免征营业税，对其他服务劳务应开具服务业发票，按“服务业—其他服务业”5%税率计缴营业税。但对各项管护收入不能分别核算的按《营业税暂行条例》第九条的规定，不得享受免税、减税。
2、销售花卉苗木并提供后续管护服务
园林企业销售花卉苗木后，利用自身资源优势给购买方提供后续管护服务的，根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第五条及《国家税务总局关于林木销售和管护征收流转税问题的通知》(国税函[2008]212号)规定，纳税人销售林木以及销售林木的同时提供林木管护劳务的行为，属于增值税征收范围，一般纳税人应按17%征收增值税。
(二)花卉、盆栽租赁服务
园林公司将自己的花卉、盆栽等植物一定时期内提供给客户使用，并提供上门更换、修剪和管理等。对此类租赁劳务取得的收入，应提供租赁发票，按“服务业—租赁业”5%税率计缴营业税。
(三)有苗圃基地的园林绿化企业绿化工程
对于拥有苗圃基地的园林绿化企业，在外承接绿化工程后，先用自己基地的自产树苗和花卉进行栽种，不足苗木部分再从外部购进加以补充。例如：一项绿化合同总金额为500万，其中自产苗木款为180万，外购苗木款为100万，提供场地平整及绿化施工费等合计为220万。
根据《营业税暂行条例实施细则》第六条、第七条规定，该园林公司销售的外购林木应与绿化工程费一并按“建筑业—其他工程作业”缴纳营业税，(100万+220万)×3%=9.6万。而销售的自产林木、花卉的180万应单独缴纳增值税。同时根据《增值税暂行条例》第十五条第(一)项规定，农业生产者销售自产农业产品免征增值税，这里免征范围在《财政部、国家税务总局关于印发〈农业产品征税范围注释〉的通知》(财税[1995]52号)文件中做了明确界定。林木、花卉分别属于财税[1995]52号文件中“植物类”中的“林业产品”和“其他植物”，因此，该园林公司销售的自产林木、花卉可享受免征增值税。
(四)无苗圃基地的园林绿化企业绿化工程
对于规模较小、没有苗圃基地的园林绿化企业，在承建园林绿化工程时，需要全部从外购进苗木。应按混合销售行为将外购苗木款与施工劳务费一并只征收营业税，不征收增值税。如外购苗木款180万元，绿化工程费100万元，应征营业税=(180万+100万)×3%=8.4万元。
二、园林绿化企业征管难点
(一)外购苗木和自产苗木难以界定
因为自产苗木销售时可按规定享受免征增值税待遇，有自己苗圃基地的园林绿化企业，就会故意将外购的苗木混淆为自产的苗木，且在承建绿化工程并提供自产苗木时，尽可能的扩大自产苗木款占总绿化工程项目的比例，缩小营业税税基，从而达到少交其他建筑营业税的目的。园林绿化企业外购苗木栽种多长时间就算是自产苗木这个本身不好界定，也有的绿化企业做假栽种假移栽的记录，将外购苗木变为自产苗木。
(二)自产苗木销售价格难以确定
因为苗木价格本身不稳定，季节不同价格也不同，且各地差距也较大，即便相同的品种不同规格差价也很大，有的价格相差数倍，使苗木的销售价不太具有可比性。园林绿化企业大多从国税部门领取销售发票自开票，而开具建安发票一般要到地税部门申请代开，出于避税或方便开具的角度出发，企业都更愿意自开国税部门的销售发票。将一些实质是绿化工程合同变换为自产苗木的销售合同，通过提高苗木的销售价格将绿化工程费和后期管护费都隐含在苗木销售款中，这样就名正言顺的开具销售发票，达到偷逃营业税和后期养护收入的增值税。
(三)不及时确认收入，拖延申报税款
从园林绿化企业的绿化合同来看大多数施工期较短，一般都在30天以内，有些企业故意拖延有的达到几年之久。园林绿化企业通过故意延迟确认收入时间，以拖延决算、养护期未到或未实际收到工程款等理由不确认收入长期挂往来款上达到迟申报的目的。
(四)不开、虚开发票问题突出
现在税务管理中大多将园林绿化企业所得税征收方式鉴定为定期定率征收，看似将园林绿化企业的所得税管住了，但却给税务管理带来了极大的隐患和漏洞，也给园林绿化企业随意虚开发票提供了空间。园林绿化企业从上游企业采购商品和劳务时，由于不需要考虑成本税前扣除和财务规范的问题，往往以不要发票从而达到压低采购价，造成上游企业偷逃税款;对下游企业特别是对房地产开发企业，可以虚开发票，由房地产企业承担园林绿化企业虚开部分的流转税和所得税，从而实现所谓的“税收筹划”，以以小博大的方式大量的偷逃企业所得税、土地增值税。此外，有的企业还利用虚开私设小金库开支一些税前不能列支的费用或给股东分红和集资利息偷逃利息、股息、红利所得个人所得税，给国家造成大量的税收损失。
(五)挂靠业务的税收政策有待明确
按照国家的法律法规施工挂靠业务是被禁止的，但实际工作实践中还是存在大量的挂靠经营现象，主要是一些企业和个人(挂靠方)鉴于资质和一些利益等原因的考虑，往往挂靠到资质高的园林绿化企业(被挂靠方)从事经营，被挂靠方往往只对挂靠方收取一定比例的管理费，并不实际从事施工和管理。被挂靠方以自己的名义承接园林绿化工程后，交由挂靠方施工管理，由被挂靠方负责工程结算和缴纳工程建安营业税，通过“坐扣”工程款或其他方式收取挂靠方的管理费。对于“被挂靠方”向“挂靠方”收取的管理费收入，在新营业税条例和财税[2009]61号文件出台之前，可以根据财税[2003]16号文件第二条第六项关于承包费不按“服务业”征税同时满足三个条件的条款规定，按照“服务业—其他服务业” 税目依5%税率征收营业税，理由充分。但61号文明确废止了该条，随后又没有新的规定出台。
三、加强园林绿化企业征管的对策和建议
(一)加强对企业自产苗木的控管
税务部门应要求园林企业对自有基地苗木数量、品种、规格登记完整清册，进行实时监控，并要经常开展园林绿化企业的栽种和移栽记录检查，对绿化合同中要求提供的苗木种类和数量进行核对，查看企业的苗木的出入库记录，杜绝企业将外购苗木混淆为自产苗木漏洞。
(二)“内查外调”锁定自产苗木销售价格
税务部门可通过“内查外调”的方式对绿化工程合同内容进行详细研究和甑别：“内查”即通过比对同期同类苗木销售价格，如发现虚高部分要及时对销售部门及相关人员进行查证和询问;“外调”即在内查取不得突破时，可以采取到工程需求方去开展调查，取得相关证据。此外，还应加强和国税部门的联系配合，互通征管信息，联手遏制园林绿化企业开具发票随意性的问题。
(三)加强企业合同备案和对往来账户科目核查
税务部门应要求园林企业将工程合同做为纳税申报资料报税务部门备案，以便根据书面合同确定的付款日期确认收入;同时应注意对企业资产负债表上往来账户科目进行核查，发现余额激增要及时核查，防止企业通过长期挂户等目的达到迟申报的目的。根据《中华人民共和国营业税暂行条例》第十二条、《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第二十四条和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十三条规定，园林绿化企业只要达到确认收入的条件，应立即确认收入，申报相应的税款。
(四)企业所得税征收方式应首选查账征收
鉴于税务机关常用的定期定率征收的园林企业所得税征收方式，带来税务管理上的极大隐患和漏洞，以及留给企业随意虚开发票极大空间等诸多弊端，建议所得税征收方式应首选为查账征收，进一步规范园林绿化企业的财务核算和发票管理，抑制发票虚开行为，杜绝税收的流失。
(五)健全明确挂靠业务的税收政策
鉴于被挂靠方向挂靠方收取管理费与提供建筑业劳务取得工程结算价款收入是两个不同的营业税应税行为的应税收入，应按照“实质重于形式”的原则，对建安工程结算价款全额按“建筑业”税目依3%的税率征收营业税;对挂靠方支付给被挂靠方的管理费，对建安企业(被挂靠方)向施工队(挂靠方)收取管理费，应按“服务业—其他服务业”税目依5%税率征收营业税。由于目前挂靠经营模式下收取的管理费征收营业税的政策依据已经不太充分且不太明确，从谨慎执法角度出发应对此块管理费收入向上级部门请示或等出台相关文件后再行征收比较稳妥。
组 长：叶 斐
成 员：崔海兵、朱德志、孔 力
执 笔：朱德志、孔 力
