1. 将不属于产品成本负担的费用支出列入直接材料、直接人工费用等成本项目中具体表现形式主要有:
(1)将购置的固定资产(主要是非安装设备、小型机具等)‚通过销售部门开具“解体发票”、“变通发票”、假发票等各种手段‚将其列入“生产成本”中的直接材料项目中。
例如‚在对某企业生产成本进行检查时‚发现一笔将所购的汽车配件直接列入生产成本的业务‚其会计分录为:
借:生产成本——基本生产——外购材料 45500
贷:银行存款45500
经查对发现‚原始发票中所填写的各种汽车配件合起来正可组装成一辆汽车‚而其金额正是一辆轿车的价格。经调查核实‚确定该企业购买了一辆轿车‚而将发票开成各种配件‚财务部门据此将其直接列入生产成本。
(2)将自营建造工程领用的材料‚使用的动力费‚使用的人工费‚列入“直接材料费”和“直接人工费用”项目中。
例如某企业为了控制超额利润和缓解基本建设资金紧张状况‚将基本建设领用的价值为60万元的材料费、机修车间为基本建设所出的20万元人工费和供电车间提供的10万元电力费‚全部归集计入“生产成本——辅助生产成本”科目的机修车间和供电车间明细账中‚继而又将60万元的材料费、20万元的人工费和10万元的电力费全部分配计入基本生产成本明细账内‚不仅使基建项目工程成本减少了90万元‚而且使企业基本生产成本增加了90万元。
(3)将福利部门接受的物资和劳务转嫁列入基本生产成本中。
例如‚某企业辅助生产车间向职工医院、幼儿园、食堂等部门提供的水、电、气、汽车运输和医疗用具、文体用具等共计60万元‚按规定应在“应付福利费”账户内列支‚但企业为了减少福利费支出‚便于其他福利费的开支‚将这60万元在“生产成本——辅助生产成本”账户中列支‚并转账计入生产成本——基本生产成本”账户中‚使产品成本虚增60万元‚“应付福利费”账户漏计60万元。
2. 将不属于本期产品成本负担的费用全部列作本期成本项目。
其表现形式主要有:
(1)原材料核算以领代耗‚将投入产品生产并应由本期和以后各期分别负担的材料全部计入本期产品成本。
例如某企业基本生产车间、班组于6月份领用原材料150万元‚财务部门依据领料凭证直接列入“生产成本”账户中的直接材料费用项目中。由于超过限额领料‚年末剩余材料计40万元‚其中产品加工完毕需退库的剩余材料计10万元‚产品尚未加工需办“假退库”手续的结存材料计30万元‚车间均未办理退回和“假退料”手续‚财务部门也未作扣减材料费用的账务处理。
(2)将应由以前各期预提列人生产成本的外购燃料动力费用全部列入本期“生产成本”账户中的“直接材料”项目中。
例如某企业1—11月份没有支付供电部门企业用电费用‚财务部门也没有按月预提列支“生产成本”‚到12月份结算用电费用时‚企业一次性支付供电单位1—12月份电费400万元。而财务部门依据有关结算单据‚将支付的上半年电费400万元全部列入12月份“生产成本”账户中的直接材料费用项目中 ‚造成企业当期及以前各期损益不实。
3. 虚增、虚减生产成本。其具体表现形式主要有:
(1)将生产用材料假出库‚虚列产品生产成本。
例如某企业为了降低年终盈利水平‚12月份将一批原材料出库‚财务部门依据出库料单将这批300万元的原材料全部列入生产成本中‚即借记“生产成本——基本生产——直接材料”科目、贷记“原材料”科目。经盘点核实‚该批原材料仍在仓库中未被动用。经向有关当事人询查证实‚企业为了调节年终利润‚ 采用作弊手段‚办理原材料假出库手续‚虚增产品生产成本‚从而达到调减年终利润的目的。
(2)多计生产工人人数或生产工时‚“吃空额”‚并虚增直接人工费。
例如某企业1月份的生产工人人数比上一年的1000人减少了200人‚但该企业劳资及财务部门仍然按上年的1000名生产工人数的标准将人员工资分配列入“生产成本”账户中的直接人工费用‚多列了200名生产工人的工资。一方面虚增了企业的“生产成本”‚另一方面通过“吃空额”‚导致企业形成 “小金库”或个人贪污等违法违纪现象的发生。
(3)将非定额内的损失全部列入原材料、燃料采购成本中‚提高材料、燃料单价‚从而使产品成本中的直接材料、燃料动力项目增加‚导致企业生产成本虚增。
例如某企业在向外地采购燃料煤时‚违反实际采购成本计价原则‚将途中损失420万元中的超定额途中损失部分250万元全部列入燃料煤的采购成本中。据财务主管讲:煤从外地运进企业‚途中损失多数超过定额标准。就目前社会情况看‚找到责任者困难大‚时间长‚还要加大费用‚因此没有考虑定额标准、分责任挂账处理‚一律记入采购成本中。支付的燃料款一分不能少‚而入库数量减少‚故煤的单价增高‚燃料费总额提高‚结果加大产品成本中的直接燃料、动力费用。
(4)用提高材料单价的方法‚增加产品直接材料费项目成本。
例如审计人员在对某企业主要产品的单位成本报表进行审阅时‚发现与上年相比‚与计划指标相比‚主要产品单位成本不但没有降低反而提高。进一步利用产量指标、消耗量指标和价格指标进行因素分析法计算‚确定为价格上涨所致。经到材料库审阅有关材料明细账‚证实企业通过提高材料的单价‚加大转移成本‚ 从而加大了企业生产成本‚少计了利润。
(5)虚减成本费用‚调节当期损益。
有的企业为了虚增利润或者搞虚盈实亏‚不是虚增收人‚就是虚减成本费用。如某企业于12月份以基建部门的名义领用材料‚价值50万元‚计入在建工程成本。经查该批材料是生产车间用于产品生产的耗费‚由此虚减了产品成本。
4. 将对外投资的支出记入成本费用项目中如某企业以材料物资的方式‚向其他企业进行投资‚其材料价值为450万元‚企业财务部门未进行“长期投资”的账务处理 ‚而是把减少的材料列入成本费用项目中。其会计分录是借记“生产成本——直接材料”科目、贷记“库存材料”科目。这样一方面加大了产品成本‚减少了利润‚ 少缴了所得税;另一方面也隐瞒了投资收益。
5. 将应属于生产成本开支的费用列入其他支出中其主要表现形式有:将应由生产成本负担的材料费、燃料费和人工费列入“在建工程”、固定资产原值、福利费支出中;将应列人生产成本的直接费用记人间接费用和期间费用‚或记人其他业务支出和营业外支出科目中。例如‚某企业在进行包装物核算过程中‚将生产产品领用的包装物与销售过程中领用的包装物混在一起‚全部计人销售费用中。这种做法使产品成本不能如实反映‚减少了产品成本‚加大了期间费用‚使企业缓缴所得税。
6. 将回收的废料收集起来‚不冲减当月领料数‚而作为账外物资处理
如机加工后余下的边角余料‚不办理交库手续(不填废料交库单)。这样就不能按一定的标准将废料折合成好料‚按用途冲减当月的领料数‚这不仅没有如实反映产品生产中材料的实际消耗‚而且也相对加大了产品的直接材料成本。
7. 虚结产品成本‚调节本期损益企业计人各种产品成本的月初在产品费用和本月发生的生产费用‚应在各种产品的完工产品和月末在产品之间进行合理的分配。常用的分配方法有六种‚即不计算在产品成本、在产品按其年初数固定计算、在产品成本按其所耗原材料费用计算、约当产量比例法、在产品成本按完工产品成本计算、在产品成本按定额成本计算等。企业应根据产品生产的特点选择本企业的分配方法。但有的企业为了调节本期盈亏‚采用各种办法虚估产品成本‚具体表现形式主要有:
(1)改变生产费用分配方法‚调节当年盈亏
经济效益明显好转的企业‚一般是将原采用的“生产成本按完工产品成本计算”的分配方法‚改变为采用“不计算在产品成本”的分配方法。
(2)利用定额成本调节利润
有的企业为了调节利润‚采用高定或低定定额成本的做法进行作弊。
(3)虚估约当产量‚调整本期损益
由于在产品完工程度的确定比较复杂‚有些部件的完工程度需要采取技术方法进行测定‚于是有些企业在此做文章‚利用约当产量估算的特点‚调节当年损益。即为了虚增利润‚多计在产品数量;而为了虚减利润‚则少计在产品数量。
